«А ты кто такой?»

В апреле Арбитражный суд Северо-Западного округа (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.04.2022 по делу № А66-3129/2021) рассмотрел дело копании «Осташковский кожевенный завод», в котором налогоплательщик, оспаривая решение налогового органа, в числе прочего ссылался на отсутствие на акте камеральной проверки в экземпляре налогоплательщика подписи уполномоченного лица.

Суд отклонил этот довод, не посчитав это существенным нарушением прав налогоплательщика. Но мы на примере этого судебного дела хотели бы поднять более широкую проблему - хотя кому-то, возможно, она покажется основанной исключительно на формализме.

Согласно п. 2 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку. Но на практике встречаются различные варианты нарушения этого правила:

• отсутствие вообще каких-либо подписей в акте налоговой проверки, который передается налогоплательщику;
• отсутствие подписей некоторых лиц из числа проверяющих.

И поскольку отсутствие подписей проверяющих на акте нарушает требования п. 2 ст. 100 НК РФ, возникают споры. Исходя из буквального толкования, подписание акта проверки лицом, не проводившим данную проверку или отсутствие подписей вообще, противоречит закону и нарушает права налогоплательщика, прежде всего, право на проведение налоговой проверки и оформление ее результатов в установленном законом порядке. Объективные выводы об исполнении налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах может сделать только то должностное лицо, которое проверку проводило.

Но в судебной практике этот вопрос решается по-разному. В некоторых решениях суды принимают во внимание такое нарушение и отменяют решения по итогам выездных проверок, поскольку считают, что акт налоговой проверки не соответствует по своему оформлению требованиям законодательства, следовательно, и решение налогового органа, основанное на указанном акте, должно быть признано судом недействительным (например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 09.03.2011 по делу № А29-4799/2010, ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.06.2010 по делу № А19-18236/09, от 13.05.2010 по делу № А58-7038/09).

В других судебных решениях, которых, надо признать, на порядок больше, суды исходят из стандартной формулировки – это-де не нарушает права и законные интересы предпринимателя и не может являться основанием для признания действий должностных лиц налогового органа по составлению акта не соответствующими действующему законодательству. Главное – это обеспечение права налогоплательщика участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять объяснения. Например, Постановления Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28.01.2016 по делу №А74-6687/2014, ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.01.2014 по делу № А74-3166/2012, Арбитражного суда Московского округа от 29.01.2021 по делу № А41-12242/2020 («неподписание акта выездной проверки кем-либо из лиц, проводивших ее, прямо не упомянуто в законодательстве в качестве существенного нарушения»), Арбитражного суда Северо-Западного округа от 27.09.2017 по делу № А56-61722/2016, Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.09.2016 по делу № А81-3710/2015, ФАС Московского округа от 27.06.2014 по делу № А40-188140/13.

Схожая проблема связана с подписанием итоговых решений налогового органа – должны ли подтверждаться полномочия руководителя (его заместителя) налогового органа и прочих должностных лиц?

Всем известно, как подтверждаются полномочия представителя налогоплательщика. В случае законного представителя организации-налогоплательщика (например, генеральный директор) это выписка из ЕГРЮЛ и решение о его назначении руководителем, в случае уполномоченного представителя – доверенность (ст. 27, 29 НК РФ). Если не предоставить в процессе рассмотрения материалов проверки документы, подтверждающие полномочия представителя, это повлечет негативные последствия – непринятие, например, возражений, апелляционной жалобы, или недопуск на рассмотрение возражений.

Но чем подтверждаются полномочия представителей налогового органа? Например, в случае участия различных инспекторов в процедуре рассмотрения возражений – что это должно быть, служебные удостоверения? В случае подписания решения налогового органа руководителя (заместителем) – видимо приказ о его назначении?

А может ли налогоплательщик попросить предоставить подтверждения полномочий представителя налогового органа, и наступят ли негативные последствия, если такие полномочия не будут предоставлены?

В судебной практике не очень много дел, связанных именно с таким аспектом, и суды обычно отвергают подобные возражения налогоплательщиков, поскольку в судебном процессе налоговый орган предоставляет подтверждение соответствующих полномочий руководителя (заместителя) налогового органа – чаще всего копию приказа, подтверждающего полномочия исполняющего обязанности руководителя налоговой инспекции, подписавшего решение (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.06.2004 по делу № А33-3850/03-С3-Ф02-2002/04-С1, от 21.12.2005 № А19-14622/05-44-Ф02-6377/05-С1). Хотя надо отметить, что встречались в судебных делах и весьма экзотические варианты подтверждения полномочий – так, «по мнению налоговой инспекции, факт исполнения Рубцовой Т.И. обязанностей заместителя руководителя инспекции в пределах представленных полномочий на момент подписания решения подтверждается справкой финансового отдела налоговой инспекции о начислении ей заработной платы по должности заместителя руководителя инспекции» (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.05.2002 по делу № А19-13781/01-36-Ф02-1315/02-С1).

На практике конечно такой вопрос возникает редко – все-таки большинство налогоплательщиков исходит из того, что полномочия инспекторов и руководителя инспекции явствуют из обстановки, в которой действует представитель (видимо, по аналогии с п. 1 ст. 182 ГК РФ, хотя такая аналогия в публичных правоотношениях вообще-то недопустима!)