исполнение
Должен истечь налоговый период, за который исчисляется налоговая база и должен наступить срок уплаты налога!
Не прекращается автоматически со смертью лица обязанность по уплате транспортного налога, земельного налога и налога на имущество физ. лиц. Соответственно в части данных налогов наследники в пределах стоимости наследственного имущества обязаны погасить соответствующую задолженность. Может быть объяснено тем, что данное имущество переходит к наследникам. Вместе с тем обратите внимание, что эта обязанность исполняется в пределах стоимости имущества, перешедшего по наследству. Наследники не обязаны погашать налоги за счет своего имущества.
НЗ не устанавливает никаких приоритетов для налогов.
До того как суд вынесет соответствующее решение (не важно, при рассмотрении дела по существу, или просто упомянув в мотивировочной части), обязанность по уплате налога у налогоплательщика не прекращается.
Еще одним следствием того, что обязанность сама по себе не прекращается, когда у налогового органа утрачивается возможность по принудительному взысканию является тот факт, что если сам налогоплательщик по ошибке или намеренно перечислит суммы в бюджет, то суммы налога не будут считаться излишне уплаченными, и они не будут подлежать возврату.
П.4 ст.59 допускает возможность признания безнадежными к взысканию сумм налога, которые списаны со счетов налогоплательщика, но не перечислены в бюджетную систему.
Принятие решения о признании недоимки безнадежной к взысканию и списание недоимки осуществляют по общему правилу налоговые органы, кроме тех случае, когда для принятия соответствующего решения по закону требуется решение суда.
Если сравнивать с движением средств на банковском счете, получается, что для тех организаций, которые имеют лицевой счет момент уплаты налога немного отодвинут, чем если бы у них был банковский счет.
Обязанность по уплате налога считается неисполненной в основном в тех случаях, когда налогоплательщик отзывает те документы, на основании которых должно было осуществиться перечисление ДС, либо когда ему уполномоченные лица возвращают ДС или платежный документ. В частности, если речь идет о перечислении ДС по поручению банку, основанием для непризнания обязанности исполненной, являются: отзыв налогоплательщиком или возврат банком неисполненного поручения. Например, если вы направили поручение и на счете были необходимые средства, но до его получения банком вы его отозвали, обязанность не будет исполнена.
В случае, если НП должен был указать распределительный счет по СПб, но по какой-то причине указал распределительный счет казначейства ЛО, это является основанием для признания обязанности по уплате налога не исполненной.
Осуществляет корректировка в рамках процедуры «уточнение платежа».
Принадлежность платежа традиционно понимается как отнесение налога к тому или иному бюджету.
Решение об уточнении платежа принимается НО на день фактической уплаты НП налога в БС (т.е. не на день, когда НО принимает решение об уточнении, а на тот день, когда деньги изначально поступили в БС).
Т.е. в случае уточнения обязанность считается исполненной с какого момента? – Со дня фактической уплаты средств в БС. В этом принципиальное отличие от зачета. При зачете обязанность считается исполненной со дня принятия НО решения о зачете. Когда же принимается решение об уточнении платежа, нам важен не день принятия решения, а день, когда ДС на основании платежного документа поступили в БС. Значит НП заинтересован в том, чтобы проводили процедуру уточнения, а не зачета.
Исходя из этого судебная практика пошла по пути, что если речь идет о том же самом налоге, то его можно уточнить, а если речь идет о какой-то корректировке другого налога, то осуществить уточнение нельзя, только зачет. Например, вы хотите заплатить налог на прибыль, но ошиблись с налоговым периодом – вы можете произвести уточнение, а если хотели заплатить налог на имущество организации, а заплатили налог на прибыль, уточнить его нельзя!
КС указал, что самостоятельная уплата налога означает уплату от своего имени и за счет собственных средств, что исключает возможность уплаты налога иным лицом, за счет ДС иного лица.
Обязанность по уплате налога исполняется в рублях, иное должно быть прямо предусмотрено в НК. В том случае, если для расчетов используется иностранная валюта, то расчет осуществляется по курсу ЦБ на дату уплаты налога.
Требования принципиально отличаются от уведомления. Потому что в рамках уведомления, которое направляет налоговый орган, орган информирует налогоплательщика о возникновении у того обязанности по уплате налога на определенную сумму в установленный срок, и уведомление – это элемент сложного юридического состава для возникновения налоговой обязанности. В свою очередь требование – это тот документ, который направляется, когда налоговая обязанность возникла, но не была исполнена.
Уведомление – это элемент добровольного исполнения налоговой обязанности, а требование – это уже элемент принудительного исполнения обязанности, эти позицию сформулировал и конституционный суд. В том случае, если налогоплательщик уплачивает налог на основании полученного требования, то это будут суммы излишне взысканного налога, а не излишне уплаченного.
Чаще всего направление требования происходит по результатам налоговой проверки. Связано это с тем, что по общему правилу (из системного толкования ряда статей НК – 88, 89, 100.1, 101) зачисление сумм налога может быть осуществлено налоговым органом только по результатам проведения налоговой проверки.
По итогам проверки составляется акт, а после происходит рассмотрение материалов проверки. По итогам рассмотрения материалов выносится решение, в котором будет выявлена сумма к уплате. Если речь идет об уплате налогов по результатам проверки, то требование направляется в течение 20 дней с даты вступления в силу решения, вынесенного по итогам рассмотрения материалов налоговой проверки. Вот эти 20 дней исчисляются как календарные. Поскольку по правилам ст.6.1 НК, если сроки в НК исчисляются в днях, то по общему правилу речь идет о рабочих днях, если иное прямо не предусмотрено.
Днем выявления недоимки следует считать следующий день после наступления срока уплаты налога. В том случае, если речь идет об уплате налога по налоговой декларации (сумма рассчитывается самим плательщиком), если налоговая декларация была предоставлена с нарушением сроков (позже дня, когда наступил срок уплаты), то в таком случае днем обнаружения недоимки считается следующий день, за днем подачи декларации.
Соответственно налогоплательщик после этого должен рассчитывать на то, что требование будет направлено ему в течение 3 месяцев. Вместе с тем надо понимать (в случае, когда речь идет о декларации) налогоплательщику могут направить требование не в течение 3 месяцев с момента неуплаты платежа, а после того, как будет проведена налоговая проверка соответствующей декларации и будут рассмотрены материалы проверки.
После того, как истекает срок на исполнение требования у НО начинает течь срок на принятие решений в рамках либо судебного взыскания суммы налога, либо внесудебного (сроки на обращение в суд или принятие решения).
ВАС: если в требовании отсутствуют какие-то элементы, которые являются обязательными в соответствии с п.4 ст.69, это требование не может быть признано недействительным, если сведения содержатся либо в решении, принятом по итогам проверки, либо в налоговой декларации или налоговом уведомлении и на эти документы имеется ссылка в требовании.
На тот случай, если налоговый орган решил направить соответствующее требование заказным письмом, то оно считается полученным по истечении 6 дней с даты направления заказного письма. Обратите внимание, что в силу прямого указания Кодекса, соответствующая процедура считается соблюденной независимо от фактического получения налогоплательщиком требования. С даты получения требования начинает течь срок на выполнение требования, и соответственно далее от истечения этого срока на выполнение будет исчисляться сроки на осуществление соответствующего взыскания.
Поскольку в п.6 ст.69 не установлено никакого приоритета какой-либо из форм доведения требования до налогоплательщика, и в таком случае налоговый орган сам решает, какой вариант взаимодействия с налогоплательщиком ему применять.
Чем обусловлено введение правила о взыскании в судебном порядке с организаций, которым открыт лицевой счет? Это связано с принципом иммунитета бюджета, который предполагает обращение взыскания на средства бюджета на основании судебного акта, а для многих организаций, у которых открыты лицевые счета, это будут не их денежные средства, обращение взыскания на которые происходит, а средства соответствующего бюджета.
В общем смысл этого пункта в том, что вместо того, чтобы взыскивать соответствующую сумму налога с налогоплательщика, мы взыскиваем ее с другой организации, которая состоит с налогоплательщиком в особых экономических отношениях.
соответствующая недоимка, которая возникла по результатам проведения налоговой проверки (обратите внимание, именно проведение налоговой проверки, т.е. иные случаи – что-то не задекларировал, получил уведомление, но не заплатил, на эти ситуации не распространяются), и числится более 3 месяцев, т.е. у налогового органа отсутствует возможность к взысканию в течении определенного периода времени.
Если, например, налогоплательщиком является дочерняя организация и она продает товары, выручка за них поступает на счет основной организации, то в случае невозможности взыскания в течении 3 мес с дочерней организации соответствующих сумм налогов, налоговый орган вправе в судебном порядке потребовать взыскания с основной организации, которой поступала выручка от товаров, которые продавала зависимая организация. Точно так же, например, если основная организация, когда в отношении нее была назначена выездная налоговая проверка, понимая, что сейчас будет что-то неприятное, решает просто передать актив, на который мб обращено взыскание, своей зависимой организации и в результате этой передаче оказывается, что денежных средств на счете нет, и все имущество передано, т.е. налог взыскать в принципе невозможно, то в этой ситуации налоговый орган опять таки вправе обратиться в суд, с тем, чтобы он взыскал сумму налога, который обязана уплатить основная организация, с той организации, которой без иного экономического основания было передано соответствующее имущество, что привело к невозможности взыскания с самого налогоплательщика. Данный механизм применяется также в том случае, если выручка и передача имущество осуществляется не непосредственно от основной компании к дочерней и наоборот, а также и в том случае, когда соответствующая передача осуществляется через совокупность взаимосвязанных операций, в том числе когда в этой совокупности участвуют лица, которые не являются ни основными, ни зависимыми по отношению к налогоплательщику и не состоят с ними ни в каких иных особых экономических отношениях. В том случае если, например, у основной организации есть несколько зависимых организаций и перечисление выручки или имущества после того, как была назначена проверка, осуществляется сразу в несколько организаций, то соответственно взыскание будет осуществлять с всех таких организаций пропорционально доле поступившей к ним выручки либо пропорционально доле переданного имущества. Взыскание осуществляется только в пределах поступивших соответствующим организациям выручки, денежных средств либо имущества, т.е обращение взыскания на собственное имущество организации, которая состоит в особых экономических отношениях с налогоплательщиком, не происходит, взыскание осуществляется только в пределах тех сумм, которые налогоплательщик пытался вывести из своего имущественного комплекса, чтобы избежать принудительного порядка взыскания с него соответствующих сумм налогов.
Постановление Пленума ВАС п.55- налоговый орган вправе перейти к принудительному взысканию з счет иного имущества только после принятия надлежащих мер по взысканию налога за счет денежных средств. Суд указал, что непринятие налоговым органом решения о взыскании за счет денежных средств в установленные сроки и непринятие мер к его исполнению исключают возможность вынесения налоговым органом решения о взыскании за счет имущества в бесспорном порядке и обращения с соответствующим заявлением в суд.
Налоговый орган вправе сразу перейти к взысканию за счет имущества без предшествующего решения о взыскании за счет денежных средств:
Когда в тот период, когда налоговый орган должен принимать решение о взыскании за счет денежных средств, ведется исполнительное производство, которое возбуждено на основании ранее вынесенных решений (о взыскании налогов).
2. Когда на основании отсутствии информации у налогового органа о счетах, поэтому выносить решение о взыскании за счет денежных средств не имеет смысла.
Если средств недостаточно либо они вообще отсутствуют, поручение должно исполняться по мере поступления денежных средств на счета в те же сроки (один или два дня) с момента поступления денежных средств.
Если денежных средств на счетах налогоплательщика недостаточно либо они отсутствуют, налоговый орган вправе взыскать налог за счёт электронных денежных средств. Это типа киви-кошелек, яндекс-деньги.
Чтобы осуществить взыскание за счёт денежных средств на лицевых счетах, налоговый орган должен направить решение о взыскании в тот орган, который осуществляет открытие и ведение лицевых счетов по месту открытия лицевого счёта этого налогоплательщика. При неисполнении налогоплательщиком – организацией решения налогового органа о взыскании в течение трех месяцев со дня поступления решения в орган, который ведет лицевые счета, данный орган информирует об этом налоговый орган. Отступление от принципа иммунитета бюджета только в том, что для обращения взыскания нужно не судебное решение, а достаточно решения налогового органа, а само исполнение решения осуществляет в рамках бюджетного законодательства, что предполагает обмен документами между организацией и органом, ведущим лицевые счета. Никакого бесспорного взыскания за пределами бюджетного законодательства не происходит.
Пени взыскиваются независимо от привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату налога в установленные сроки. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки в проценте от неуплаченной суммы налога. Процентная ставка пени – 1/300 действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ. Пени уплачиваются либо одновременно с налогом, либо после, поскольку предполагается, что сначала должна быть исполнена основная обязанность – обязанность по уплате налога, а после – обязанность по уплате пени. Взыскание пени осуществляется в том же порядке, что и взыскание налога. Производный характер пени от налога подчеркивает и то, что в соответствии с п. 57 ПП ВАС пени могут взыскиваться только в том случае, если налоговым органом были своевременно приняты меры к принудительному взысканию суммы налога. В этом случае начисление пени осуществляется по день фактического погашения недоимки. Если налоговый орган пропустил сроки на принудительное взыскание и утратил соответствующую возможность, то и пени в этом случае взыскать будет невозможно.
Различаются сроки на подачу соответствующих заявлений налогоплательщиком. И что более важно, особенно, для налогоплательщика: при возврате излишне взысканных сумм на сумму к возврату начисляются проценты со дня следующего за днем взыскания по день фактического возврата по ставке рефинансирования ЦБ РФ за соответствующие дни. Если признаем суммы излишне уплаченными, то начисление процентов также возможно, но проценты будут начисляться в том случае, если налоговый орган нарушеает процедуру возврата, в частности у налогового органа есть 30 дней на осуществление возврата, если по истечение месяца суммы не возвращены, то начинают начисляться проценты.
Уточнение осуществляется в отношении того же самого налога, а зачет в отношении погашения недоимок по иным налогам.
В том случае, когда сумма к вычету, подлежащему применению, превышает сумму налога, которая исчислена к уплате, то налогоплательщик вправе заявить сумму к возврату из бюджета – это называется возмещение суммы налога на ДС из бюджета.
Если у налогоплательщика имеется переплата сумм налога, он может обратиться в налоговый орган по месту своего учета с заявлением о зачете или о возврате сумм. Условием для осуществления возврату является отсутствие у налогоплательщика недоимки по налогам, либо по пеням, либо по штрафам. В случае если у налогоплательщика есть недоимка, то возврат осуществляется только после того как будет произведен зачет по недоимкам. Это правило применяется и к излишне уплаченным и к излишне взысканным суммам. Нужно учитывать применительно к этому правилу, что зачет осуществляется по соответствующим видам налогов и сборов. Это предполагает то , что при осуществлении зачета мы можем зачесть переплату по федеральным налогам только в счет недоимки по федеральным налогам, если переплата по региональным налогам только в счет недоимки по региональным налогам, если переплата по местным налогам только в счет недоимки по местным налогам.
Итак, возврат будет осуществляться налогоплательщику в случае, если у него отсутствует недоимка по иным налогам данного вида, то есть если у вас есть недоимка по местному налогу и переплата по федеральному, то вам должны вернуть переплату, так как никаким образом осуществить зачет не получится. В идеале вы должны недоимку по местному налогу погасить, чтобы налоговый орган совсем никаких не подавал заявлений, и подавать заявление о возврате переплаты по федеральному налогу. Это касается возврата.
Возврат осуществляется на основании заявления налогоплательщика, соответственно, срок на осуществление возврата - в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления. В случае, если возврат осуществляется с нарушением этого срока то на сумму излишне уплаченного налога, невозвращенного в установленный срок, начисляются % за каждый день нарушения срока возврата по ставке равной ставке рефинансирования ЦБ РФ на день возврата.
При отсутствии недоимки налогоплательщик сам выбирает, в счет чего он хочет осуществить зачет, но здесь на самом деле остается только вариант с предстоящими платежами.
В данной ситуации налогоплательщик также вправе подать заявление о зачете, но если он не подаст заявление, то налоговый орган будет осуществлять зачет только на основании своего решения, то есть не в соответствии с волей налогоплательщика, а может быть даже и вопреки его воле.
Момент исполнения обязанности путем принятия решения о зачете – в день принятия налоговым органом решения о зачете, в этом отличие от принятия решения об уточнении, так как при этом налоговая обязанность считается исполненной с момента предъявления первоначального платежного поручения, поэтому налогоплательщику, гораздо выгоднее процедура уточнения, так как может спасти его от начисления пени за период между тем, когда произошла первоначальная уплата, и тем, когда было принято решение о зачете. Так вот решение о зачете может быть принято в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты.
есть 2 правила о сроках на направление требования: 1)в ситуации, когда требование направляется по итогам налоговой проверки – требуется вступление в силу решения по итогам налоговой проверки
2) ситуация – ст. 70НК – 3 месяца на направление требования после выявления недоимки. Это ситуации с учетом позиции ВАС в постановлении пленума 57, если налог уплачивается на основании налоговой декларации или налогового уведомления. ВАС также определил, что нужно считать моментом выявления недоимки.
КС указал, что если налоговый орган утратил право на принудительное взыскание (сроки прошли), то и погашать эту недоимку путем зачета нельзя. То есть КС распространил на возможность зачета переплаты в счет недоимки ограничения, которые предусмотрены для принудительного взыскания. Но КС отказал в признании этого зачета принудительным исполнением налоговой обязанности. Зачет по п.5 ст. 78 осуществляется и без заявления налогоплательщика, то есть без его волеизъявления и даже вопреки его воле, значит, это не добровольное исполнение налоговой обязанность, значит, это принудительное исполнение. В п.32 ППВАС № 57: согласился с выводом КС, что суммы не могут быть погашены путем соответствующего зачета, если утрачены возможности принудительного взыскания этих сумм. Но в отличие от КС, указал, что зачет является особой формой принудительного взыскания налога.
ВАС повторил позицию, которая звучала ранее в его решениях: «принудительный (то есть по инициативе налогового органа) зачет указанных сумм не может быть осуществлен в счет погашения задолженности, которая в силу положений "статьи 45" НК РФ подлежит взысканию в судебном порядке». Поскольку зачет – административное решение и осуществляется на основании решения налогового органа, то логично, что если задолженность может быть взыскана только в судебном порядке, то зачет применяться не может.
У налогового органа есть обязанность уведомлять о факте излишней уплаты или излишнего взыскания налогоплательщика. Но, так как при излишней уплате срок исчисляется со дня уплаты, то есть налогоплательщик должен сам знать о факте излишней уплаты, то если налоговый орган не исполняет обязанности по уведомлению, то неблагоприятных последствий это не влечет. А в ситуации излишнего взыскания срок исчисляется со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания, если отсутствует решение суда по спору налогоплательщика и налогового органа, то неисполнение обязанности по уведомлению может иметь значение: если налоговый орган знает о факте излишнего взыскания и не уведомляет, то мы исходим из того, что налогоплательщик не знает о факте излишнего взыскания, а значит, тем больше дней проходит до момента фактического возврата, значит больше сумма процентов, подлежащих взысканию с налогового органа.
Обязанность подачи декларации – самостоятельная обязанность налогоплательщика, которую нужно отграничивать от обязанности сумм налога: Обязанность по уплате законно установленных сумм налогов есть у каждого лица, которое признается налогоплательщиком и имеет соответствующий объект налогообложения, а обязанность по предоставлению декларации – обязанность, которую исполняет не каждый налогоплательщик. В частности, большинство ФЛ по налогу на доходы ФЛ, у которых обязанность подачи налоговой декларации возникает, только если у лица возникают доходы, в отношении которых никакое иное лицо которое признается налоговым агентом, не удержало соответствующие суммы налога.
Налоговый агент, он подает не декларацию, а расчет. Расчет подает и налогоплательщик в определенных случаях, в частности расчеты, предоставляемые в отношении авансовых платежей: если НК предусмотрена авансовая уплата налоговых платежей, а как правило, это предусматривается, если налоговый период=1 календарному году, как правило, для организаций вводятся отчетные периоды в квартал по итогам которых, уплачиваются авансовые платежи и предоставляются расчеты.
При отправке налоговой декларации (расчета) по почте, по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика днем ее представления считается дата отправки, подтвержденная соответствующими документами в зависимости от способа отправки. Дата имеет значение, так как срок на осуществление камеральной проверки отсчитывается от даты представления декларации.