Hui
В предложенной для решения задаче есть два фундаментальных проблемных вопроса, нуждающихся в комментарии:
Возможность переквалификации вменяемого налогоплательщику правонарушения после вынесения акта проверки;
Вопрос с самостоятельным зачетом.
Последовательно разберемся с данными вопросами.
Вопрос с переквалификацией налогового правонарушения.
По условиям задачи налогоплательщику был вменен п. 1 ст. 122 НК РФ за неправомерное излишнее удержание НДФЛ за 2018 год и неполную уплату налога на прибыль за первый квартал 2018 года.
Первая проблема, которую можно заметить – выездная налоговая проверка проводилась за 2017 года и за первые 6 месяцев 2018 года. Правомерно ли налоговый орган выявил факт излишнего удержания НДФЛ за весь 2018 год с учетом того, что проверять документацию и иные сведения в рамках выездной налоговой проверки налоговый орган может только в рамках заявленного для проверки периода? Со своей стороны полагаю, что вменения факта неправомерного удержания НДФЛ за весь 2018 год следует признать незаконным.
Вторая проблема с вменением налоговым органом состава п. 1 ст. 122 НК РФ – в задаче описано условно два эпизода – незаконное удержание НДФЛ и неполная уплата налога на прибыль организации. Можно ли говорить, что в данном случае у нас присутствует одно налоговое правонарушение или, в данном случае, мы имеем два самостоятельных налоговых правонарушения? Полагаю со своей стороны, что в деянии налогоплательщика присутствует два самостоятельных налоговых правонарушения. Таким образом в данном казусе налогоплательщик должен был привлекаться к двум составам по совокупности, о чем будет сказано дальше.
Руководитель налогового органа отменил решение налогового органа о привлечении Общества к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ с переквалификацией его на п. 3 ст. 120 НК РФ. Данное условие обнаруживает два проблемных вопроса.
Первый и самый яркий – проблема зеркальности составов п. 1 ст. 122 НК РФ и п. 3 ст. 120 НК РФ. Конституционный Суд в 2001 году высказался, что из-за близкого, почти зеркального содержания данных норм они не могут применяться одновременно, т.к. очевидно бы влекли к возможному произволу налоговых органов и нарушению прав налогоплательщиков. Однако, ситуация в задаче показывает кажущуюся очевидность наличия состава п. 3 ст. 120 НК РФ во втором эпизоде правонарушения – неполная уплата налога на прибыль. П. 3 ст. 120 НК РФ является более специальным по отношению к п. 1 ст. 122 НК РФ, т.к. в нем более детализировано описаны действия, выше санкция. Но мы помним, что у нас есть еще первый эпизод, который относится к п. 1 ст. 122 НК РФ. Таким образом, с учетом позиции КС РФ полагаю правильным привлечение налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ исключительно. Действия руководителя неправомерны.
В данном случае у нас переквалификация налогового правонарушения в сторону, ухудшающую положение налогоплательщика, и в практике это признается недопустимым. Действительно, налогоплательщик не знает, против чего он в итоге будет защищаться, и такую практику не признает обоснованной ВАС РФ в Постановлении №57.
Вопрос с самостоятельным зачетом. Налогоплательщик ссылается на то, что у него имелась переплата того же налога, по которому ему вменяется налоговое правонарушение. ВАС РФ в Постановлении №57 сказал, что налогоплательщик не привлекается к ответственности за налоговое правонарушение по п. 1 ст. 122 НК РФ, если на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога и на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика. Таким образом, действия налогового органа неправомерны.
НАПИШИ ВЫВОДЫ САМ КРАСИВО.